<<
>>

Что понимается под налоговой ответственностью?

1. Ответной мерой государства на совершение налогового правонарушения является налоговая ответственность. По своей сути это сложное охранительное правоотношение между государством и нарушителем законодательства о налогах и сборах, где государству в лице налоговых органов принадлежит право взыскания налоговых санкций за совершенное налоговое правонарушение, а нарушителю - обязанность их претерпевания. 2.

Возникновение налоговой ответственности связано с фактом совершения налогового правонарушения конкретным лицом. В этот момент между ним и государством в лице налоговых органов возникают налоговое правоотношение и налоговая ответственность. Последняя с момента совершения налогового правонарушения существует в виде обязанности правонарушителя отчитаться перед государством в содеянном и подвергнуться мерам принуждения налогово-правового характера, иными словами, претерпеть действие налоговой санкции. 3.

Реализация налоговой ответственности означает то, что после возникновения налогового правоотношения права и обязанности его субъектов были реализованы в точном соответствии с предписаниями Налогового кодекса РФ. Этому предшествуют весьма сложные фактические отношения между субъектами, направленные на установление характера и пределов взаимных прав и обязанностей и осуществляемые в определенной процессуальной форме. После уточнения содержания и объема прав и обязанностей субъектов налоговая ответственность находит свое реальное воплощение в процессе взыскания налоговых санкций. При этом налоговая ответственность остается нереализованной в следующих случаях:

а) налоговое правоотношение не было выявлено налоговыми органами;

б) лицо не подлежит налоговой ответственности ввиду наличия таких исключающих ответственность обстоятельств, как:

отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения (п. 2 ст. 109 НК РФ);

совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния 16-летнего возраста (п.

3 ст. 109 НК РФ);

истечение сроков давности привлечения к налоговой ответственности (п. 4 ст. 109 НК РФ). 4.

Основанием налоговой ответственности является совершение деяния, содержащего все признаки состава налогового правонарушения, предусмотренного НК РФ.

Само понятие "состав налогового правонарушения", к сожалению, не используется российским законодателем. Однако оно имеет огромное теоретическое и практическое значение, позволяя определить ту совокупность признаков налогового правонарушения, которая необходима и достаточна для привлечения виновного лица к налоговой ответственности.

Состав налогового правонарушения включает в себя четыре элемента: 1)

объект; 2)

субъект; 3)

объективная сторона; 4)

субъективная сторона.

Объектами налоговых правонарушений являются те общественные отношения, которым в результате совершения таких правонарушений причиняется вред. Объектом налоговых правонарушений выступают фискальные интересы государства, направленные на формирование доходной части бюджетов всех уровней.

Субъектами налоговых правонарушений являются лица, совершившие такие правонарушения и способные понести за них налоговую ответственность. Для того чтобы быть признанным субъектом налогового правонарушения, лицо должно удовлетворять совокупности обязательных признаков, указанных в НК РФ.

Объективная сторона налогового правонарушения представляет собой внешнее проявление налогового правонарушения, то есть его физическую сторону, которая может непосредственно восприниматься с помощью органов чувств человека. Объективная сторона означает такую характеристику противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния, которая позволяет ответить на вопрос о том, каким способом это деяние совершено. При этом по конструкции объективной стороны (то есть по способу ее законодательного описания) все составы налоговых правонарушений подразделяются на материальные и формальные.

Материальными называются составы налоговых правонарушений, объективная сторона которых представляет собой единство трех элементов: 1)

противоправного деяния (действия или бездействия); 2)

негативных последствий; 3)

причинно-следственной связи между противоправным деянием и негативными последствиями.

Такие налоговые правонарушения признаются оконченными в момент наступления вредных последствий.

Формальными, напротив, называются составы налоговых правонарушений, момент окончания которых непосредственно не связывается с фактическим наступлением вредных последствий.

Для признания таких правонарушений оконченными достаточно самого факта совершения описанного в НК РФ противоправного деяния. Вредные же последствия лежат за пределами объективной стороны и на квалификацию налогового правонарушения не влияют.

К материальным составам налоговых правонарушений относится, например, неуплата или неполная уплата сумм налога или сбора (ст. 122 НК РФ), к формальным - нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ).

Субъективная сторона налогового правонарушения образует его психологическое содержание, поэтому она является внутренней (по отношению к объективной) стороной налогового правонарушения. Субъективная сторона характеризует психическую деятельность лица, непосредственно связанную с совершением налогового правонарушения. В НК РФ нашел отражение традиционный подход к субъективной стороне, в основе которого лежит вина правонарушителя.

5. Налоговая ответственность выполняет три функции: 1)

карательную (штрафную); 2)

превентивно-воспитательную; 3)

восстановительную.

При этом основной из перечисленных функций является карательная. Карательное воздействие налоговой ответственности, как и любого другого вида юридической ответственности, начинается с осуждения (порицания) правонарушителя и совершенного им деяния. Осуждение обладает значительным карательным потенциалом, направленным на психику субъекта и заключающимся в признании его налоговым правонарушителем. Затем в качестве основного орудия карательного воздействия налоговой ответственности к правонарушителю применяются налоговые санкции (штраф), влекущие сужение его имущественной сферы. За применением налоговой санкции следует состояние налоговой наказанности правонарушителя, так как в п. 3 ст. 112 НК РФ прямо определяется, что "лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа".

Состояние налоговой наказанности имеет не только карательный, но и частнопревентивный аспект воздействия, поскольку единственным обстоятельством, отягчающим налоговую ответственность, согласно п.

2 ст. 112 НК РФ признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. Лицо, претерпевающее состояние налоговой наказанности, осознает, что в случае совершения им повторного налогового правонарушения сумма штрафа будет увеличена в два раза (п. 4 ст. 114 НК РФ).

Как видно, карательное воздействие налоговой ответственности не сводится только к воздействию, осуществляемому налоговыми санкциями. Оно намного шире и сложнее. При этом оно должно быть индивидуализированным, справедливым и соразмерным совершенному налоговому правонарушению. Карательной функции налоговой ответственности неизбежно сопутствует превентивно-воспитательная функция, но если кара не является индивидуализированной и справедливой, то ни о каком воспитательном воздействии не может быть и речи.

Одновременно с карательной функцией налоговой ответственности осуществляется ее восстановительная функция. При существующей в настоящее время системе налоговых санкций налоговая ответственность помимо целей возмездия и предупреждения налоговых правонарушений преследует также цель пополнения бюджета государства или муниципальных образований. В результате применения штрафов происходит возмещение потерь, понесенных государственным или муниципальным бюджетом от нарушения обязанности по уплате налогов (сборов).

Какова правовая природа налоговой ответственности?

Проблема правовой природы налоговой ответственности имеет как чисто теоретическое, так и огромное практическое значение, поскольку позволяет ответить на вопрос о том, какие санкции и в каком сочетании могут применяться при нарушениях законодательства о налогах и сборах. К сожалению, в настоящее время не существует единого подхода к данной проблеме. Так, можно выделить следующие точки зрения.

Точка зрения N 1. Налоговая ответственность - это административная ответственность за налоговые правонарушения; какие-либо основания для выделения налоговой ответственности (включая употребление самого термина "налоговая ответственность") отсутствуют.

Точка зрения N 2.

Налоговая ответственность - это разновидность административной ответственности со значительной процессуальной спецификой.

Точка зрения N 3. Налоговая ответственность - это новый, самостоятельный вид юридической ответственности, обладающий значительной отраслевой спецификой.

Точка зрения N 4. Налоговая ответственность (как разновидность финансовой ответственности) - это научная категория, раскрывающая специфику применения административных, уголовных, гражданско-правовых санкций за нарушение налогово-правовых норм действующего законодательства <1>.

<1> Белошапко Ю.Н. Правонарушение и ответственность в финансовом и налоговом праве Российской Федерации // Правоведение. 2001. N 5. С. 54 - 63.

На наш взгляд, налоговая ответственность является разновидностью финансовой ответственности. На сегодняшний день порядок применения финансовой ответственности (в частности, налоговой ответственности) должным образом не урегулирован в законодательстве, и на практике это порождает ряд вопросов.

Первый касается правовой природы финансовой ответственности. Как известно, ответственность подразделяется на виды по предмету и методу регулирования. Вместе с тем хотя финансовая ответственность выделена в законодательстве как самостоятельная и обладает рядом специфических особенностей, однако по предмету и методу регулирования она является разновидностью административной <1>.

<1> Курбатов А. Вопросы применения финансовой ответственности за нарушения налогового законодательства // Хозяйство и право. 1995. N 1. С. 64.

В теории права выработано учение о том, что юридическая ответственность обладает собственной нормативной конструкцией, представляющей комплекс "норм материального и процессуального права, определяющих санкцию и другие меры принуждения (меры пресечения и обеспечения), подлежащие применению в случае правонарушения, порядок (процесс) и последовательность реализации этих мер..." <1>. Исходя из нормативной конструкции административной ответственности можно вывести следующие ее признаки, которые находят свое отражение применительно к налоговой ответственности:

<1> Лейст О.Э.

Теоретические проблемы санкций и ответственности по советскому праву: Автореф. дис. ... докт. юрид. наук. М., 1978. С. 17. 1)

налоговое правонарушение является разновидностью административного правонарушения, так как:

посягает на установленный государством порядок управления (ст. 1.2 и ч. 1 ст. 2.1 КоАП РФ; п. 1 ст. 2 и ст. 106 НК РФ);

не имеет общественной опасности преступления (ч. 1 ст. 2.1 КоАП РФ; ст. 106 и п. 3 ст. 108 НК РФ);

обусловливает привлечение физического лица к ответственности с 16-летнего возраста (ч. 1 ст. 2.4 КоАП РФ; п. 2 ст. 107 НК РФ);

налоговая ответственность в отношении физических лиц наступает постольку, поскольку в их деянии нет признаков состава соответствующего преступления (п. 3 ст. 108 НК РФ); 2)

субъектами налоговых правонарушений являются наряду с физическими лицами также организации (ч. 1 ст. 2.1 КоАП РФ; п. 1 ст. 107 НК РФ); 3)

налоговые санкции применяются за деяния, совершение которых не обусловлено наличием служебных (трудовых) правоотношений между налоговым органом и правонарушителем (ст. 106 НК РФ), и по своей сути являются административными взысканиями - штрафами (п. 2 ст. 114 НК РФ); 4)

привлечение лица к налоговой ответственности не влечет состояния судимости (п. 3 ст. 112 НК РФ).

Таким образом, налоговая ответственность является разновидностью административной ответственности. В то же время, если формально руководствоваться содержанием НК РФ и КоАП РФ, устанавливающих ответственность за совершение налоговых и административных правонарушений соответственно, необходимо исходить из того, что "налоговая ответственность есть нечто вполне самостоятельное и ее отождествление с административной ответственностью может породить определенные затруднения в правоприменительной практике" <1>.

<1> Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. Часть первая (постатейный) / Под ред. А.Н. Козырина. М.: ТК Велби, изд-во "Проспект", 2005. С. 523.

Дело в том, что НК РФ в ст. 10 четко различает производство по делам о налоговых правонарушениях, которое регулируется гл. 14 и 15 НК РФ, и производство по делам о нарушениях налогового законодательства, содержащих признаки административного правонарушения, которое ведется в порядке, установленном законодательством РФ об административных правонарушениях.

Согласно ч. 1 ст. 1.1 КоАП РФ законодательство об административных правонарушениях состоит из КоАП РФ и принимаемых в соответствии с ним законов субъектов РФ об административных правонарушениях. Иными словами, единственным актом законодательства об административных правонарушениях на общефедеральном уровне является КоАП РФ. Следовательно, НК РФ не является актом законодательства об административных правонарушениях, налоговые правонарушения не являются административными, а установленная за них налоговая ответственность не является административной в смысле КоАП РФ.

В пункте 4 ст. 108 НК РФ указано, что привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ. Положения о том, что привлечение физических лиц к ответственности за совершение налогового правонарушения освобождает их от административной ответственности, в НК РФ нет. Зато есть норма о том, что никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения (п. 2 ст. 108 НК РФ). Но если налоговая и административная ответственность - это разные виды ответственности, то ничто в принципе не препятствует привлечению физических лиц к ответственности одновременно и в соответствии с налоговым, и в соответствии с административным законодательством. Именно по такому пути и шла правоприменительная практика до принятия НК РФ и нового КоАП РФ. Принятие нового КоАП РФ <1> положило конец данной практике по той причине, что во всех составах административных правонарушений в области налогов и сборов (ст. ст. 15.3 - 15.8, 15.11 КоАП РФ) предусмотрен специальный субъект - должностные лица организаций.

<1> См.: Федеральный закон от 30 декабря 2001 г. N 196-ФЗ (в ред. от 27 июля 2006 г. N 135- ФЗ) "О введении в действие Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях" // Российская газета. 2001. N 256.

Как видно, существующая структура российского законодательства оставляет открытым вопрос о правовой природе налоговой ответственности. Для всех очевидно, что необходимо срочно что-то менять, но предложения при этом различаются кардинально (как, собственно, и сами взгляды ученых на правовую природу налоговой ответственности).

<< | >>
Источник: Орлов М. Ю.. НАЛОГОВОЕ ПРАВО РОССИИ В ВОПРОСАХ И ОТВЕТАХ / УЧЕБНОЕ ПОСОБИЕ. 2007

Еще по теме Что понимается под налоговой ответственностью?:

  1. РАЗДЕЛ 1. Дискриминационное поведение монополии Что понимают под ценовой дискриминацией?
  2. РАЗДЕЛ 1. Что экономисты понимают под эффективностью?
  3. ПОНЯТИЕ НАЛОГА И СБОРА. ПРИЗНАКИ И ФУНКЦИИ НАЛОГА. НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА. ВИДЫ НАЛОГОВ. НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИК. ЭЛЕМЕНТЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
  4. Что в НК РФ понимается под объектом налогообложения?
  5. Что следует понимать под налоговой ставкой?
  6. Что следует понимать под изменением срока уплаты налога и сбора и в каких формах может осуществляться такое изменение?
  7. Что понимается под налоговым контролем?
  8. Что понимается под налоговой проверкой?
  9. Какие основные требования закреплены в НК РФ в отношении порядка проведения выемки документов и предметов? 1.
  10. Что понимается под налоговым правонарушением?
  11. Что понимается под налоговой ответственностью?
  12. Что понимается под налоговой санкцией?
  13. ГЛАВА VIII НА ЧТО НАПРАВЛЕНА ОЧЕВИДНОСТЬ ФАКТА и КАКИМ ОБРАЗОМ СЛЕДУЕТ СДЕЛАТЬ ТАК, ЧТОБЫ ОНА ДЕЙСТВОВАЛА СОВМЕСТНО С ОЧЕВИДНОСТЬЮ РАЗУМА
  14. Что такое количество?
  15. Что подразумевается под «психической инвалидностью»?
  16. Что понимали под философией в Древней Руси и кого считали философом
  17. Решите, кто ваши клиенты и что им предложить