Пример.

Сумма авансового платежа по налогу на прибыль за 9 месяцев 2005 г. - 24 000 руб. ((250 000 руб. + 400 000 руб. - 550 000 руб.) х 24%).

Организация обязана уплатить авансовый платеж за 9 месяцев 2005 г. в срок не позднее 28 октября 2005 г.

Если выручка превысит указанные выше ограничения, то со следующего месяца организация обязана перейти на уплату ежемесячных авансовых платежей. При этом она должна руководствоваться порядком, предусмотренным п. 1 ст. 287 НК РФ, с учетом требований п. 6 ст. 286 НК РФ.

Согласно п. 6 ст. 286 НК РФ вновь созданные организации начинают уплачивать ежемесячные авансовые платежи по истечении полного квартала от даты их государственной регистрации.

Это означает, что первый ежемесячный авансовый платеж организации нужно будет заплатить только по окончании квартала, следующего за кварталом, в котором она была создана, даже если превышение по размеру выручки произошло раньше.

Сумма ежемесячного авансового платежа исчисляется в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 286 НК РФ.

Организация может принять решение уплачивать ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли.

Но на такой порядок уплаты можно перейти только с начала налогового периода (календарного года). Для этого необходимо подать в налоговый орган заявление в срок не позднее 31 декабря года, предшествующего году, в котором происходит переход на эту систему уплаты авансовых платежей (п. 2 ст. 286 НК РФ). Если организация уведомила налоговый орган до 31 декабря 2005 г., то с 1 января 2006 г.

Положения п. 5 ст. 287 и п. 6 ст. 286 НК РФ на такую организацию не распространяются.

В отношении работников (иных физических лиц), получивших от организации или в результате отношений с ней доходы, облагаемые НДФЛ, организация признается налоговым агентом, который обязан исчислить, удержать из доходов налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Если денежные средства на выплату зарплаты организация получает в банке со своего счета, то перечислить налог ей нужно не позднее дня фактического получения в банке этих средств (п. 6 ст. 226 НК РФ).

При безналичных расчетах с работниками последним днем уплаты налога является день перечисления средств со счета организации на счет работника.

При выплате заработной платы из выручки (а также во всех иных случаях, не перечисленных выше) перечислить налог в бюджет организация обязана не позднее дня, следующего за днем фактической выплаты заработной платы.

По окончании года организация как налоговый агент обязана представить в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных в этом году налогов (п. 2 ст. 230 НК РФ).

Если в 2005 г. работникам (иным лицам) выплачивались доходы, то организация не позднее 30 апреля 2006 г. должна представить в налоговый орган справки по форме N 2-НДФЛ (п. 1 ст. 229 НК РФ).

Единый социальный налог исчисляется и уплачивается по итогам налогового периода (календарного года).

В течение года организация по итогам каждого месяца обязана уплачивать ежемесячные авансовые платежи по ЕСН в срок не позднее 15-го числа следующего месяца.

Данные о суммах исчисленных и уплаченных авансовых платежей, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов отражаются в расчете, представляемом в налоговый орган ежеквартально не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Кроме того, в срок не позднее 15-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом, организация должна представить в региональное отделение ФСС (по месту своей регистрации) расчетную ведомость по средствам социального страхования по форме N 4-ФСС (утв.

В срок не позднее 15 апреля года, следующего за истекшим годом, необходимо заплатить разницу между суммой ЕСН, исчисленного по итогам года, и суммами авансовых платежей, уплаченными в течение года (п. 3 ст. 243 НК РФ).

Налоговую декларацию по ЕСН за 2005 г. (по форме, утв. приказом Минфина России от 10 февраля 2005 г. N 21н) организации нужно представить в налоговый орган не позднее 30 марта 2006 г. (п. 7 ст. 243 НК РФ). Копию налоговой декларации с отметкой налогового органа нужно сдать в территориальный орган Пенсионного фонда РФ в срок не позднее 1 июля 2006 г.

Порядок уплаты пенсионных взносов и представления отчетности по ним регулируется Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ).

Согласно п. 2 ст. 24 Закона N 167-ФЗ организация должна ежемесячно делать расчет сумм авансовых платежей по страховым взносам и уплачивать их в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц (в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов организации на счета работников), но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который авансовый платеж был начислен.

По итогам отчетного периода (т.е. ежеквартально) организация обязана представлять в налоговый орган расчет по авансовым платежам по страховым взносам (его форма утверждена приказом Минфина России от 24 марта 2005 г. N 48н). Предельным сроком подачи расчета является 20-е число месяца, следующего за истекшим кварталом.

В срок не позднее 30 марта 2006 г. организация должна сдать в налоговый орган налоговую декларацию по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование по форме, утвержденной приказом Минфина России от 24 января 2005 г. N 9н.

Сумму страховых взносов в окончательный расчет по итогам года нужно перечислить не позже 15 апреля года, следующего за расчетным периодом.

Пример.

Риэлторская организация создана в ноябре 2005 г.

Организация должна уплатить:

1) авансовый платеж по ЕСН и по страховым взносам в ПФР за ноябрь 2005 г. - в срок не позднее 15 декабря 2005 г.;

2) авансовый платеж по ЕСН и по страховым взносам в ПФР за декабрь 2005 г. - не позднее 15 января 2006 г.;

3) сумму ЕСН и страховых взносов в ПФР за 2005 г. (с учетом уплаченных авансовых платежей) - не позднее 15 апреля 2006 г.

За 2005 г. организации необходимо представить налоговые декларации по ЕСН и страховым взносам в срок не позднее 30 марта 2006 г.

Если организация образована в декабре 2005 г., то платить ЕСН и страховые взносы по итогам этого года ей не нужно. Освобождена она и от обязанности представления налоговых деклараций по ЕСН и страховым взносам за 2005 г.

Первый раз ей предстоит заплатить ЕСН и страховые взносы и отчитаться по ним в 2007 г. (по итогам 2006 г.). А ежемесячные авансовые платежи по ЕСН и страховым взносам такая организация должна начать платить с января 2006 г. (за декабрь 2005 г.). Представить расчеты по авансовым платежам по ЕСН и страховым взносам впервые организации нужно в апреле 2006 г. по итогам I квартала 2006 г. Эти расчеты должны включать в себя, кроме данных за январь-март 2006 г., также данные за декабрь 2005 г.

Федеральным законом от 6 декабря 2005 г. N 158-ФЗ внесены изменения в ст. 241 "Ставки налога" гл. 24 "Единый социальный налог" НК РФ. Сравним ставки ЕСН в части ФСС и ФФОМС.

Таблица 1

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Налоговая ? ФСС России ? ФООМС ?

? база на ? ? ?

? каждое ? ? ?

?физическое ? ? ?

? лицо ? ? ?

?нарастающим? ? ?

? итогом с ? ? ?

?начала года? ? ?

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? ? было ? стало ? было ? стало ?

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Для обычных налогоплательщиков ?

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?До 280 000 ? 3,2% ? 2,9% ? 0,8% ? 1,1% ?

? руб.

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?От 280 001 ? 8960 | 1,1% ? 8120 | 1% ? 2240 | 0,5% ? 3080 | 0,6% ?

? руб. до ? с суммы ? с суммы ? с суммы ? с суммы ?

? 600 000 ? превышающей ? превышающей ? превышающей ? превышающей ?

? руб. ? 280 000 руб. ? 280 000 руб. ? 280 000 руб. ?280 000 руб. ?

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Свыше ? 12 480 руб. ? 11 320 руб. ? 3840 руб. ? 5000 руб. ?

? 600 000 ? ? ? ? ?

? руб. ? ? ? ? ?

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Для налогоплательщиков - сельскохозяйственных товаропроизводителей, ?

?организаций народных художественных промыслов и родовых, семейных общин?

? коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными ?

? отраслями хозяйствования ?

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?До 280 000 ? 2,2% ? 1,9% ? 0,8% ? 1,1% ?

? руб. ? ? ? ? ?

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?От 280 001 ? 6160 + 1,1% ? 5320 - 0,9% ? 2240 + 0,4% ? 3080 + 0,6% ?

? руб. до ? с суммы ? с суммы ? с суммы ? с суммы ?

? 600 000 ? превышающей ? превышающей ? превышающей ? превышающей ?

? руб. ? 280 000 руб. ? 280 000 руб. ? 280 000 руб. ?280 000 руб. ?

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Свыше ? 9680 руб. ? 8200 руб. ? 3520 руб. ? 5000 руб. ?

? 600 000 ? ? ? ? ?

? руб.

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

Инициатива пересмотра существующего деления ставки ЕСН между внебюджетными фондами принадлежала Министерству финансов. Когда организации стали оплачивать первые два дня болезни своим работникам из личных средств, в Фонде социального страхования появились лишние деньги. Между тем в бюджете Фонда обязательного медицинского страхования возникла катастрофическая нехватка средств, поэтому чиновники решили, что финансовую брешь можно ликвидировать, поделив между фондами поступления средств.

Снизить ставку ЕСН законодатели решили ради того, чтобы положить конец выплатам зарплаты в конвертах. Однако снижение ожидаемых результатов не принесло. Наоборот, возникла нехватка средств в бюджете Фонда социального страхования. Эту проблему чиновники решили за счет организаций, возложив на них оплату первых двух дней болезни сотрудников.

Выделена новая категория налогоплательщиков - организации и индивидуальные предприниматели, имеющие статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны и производящие выплаты физическим лицам, работающим на территории технико-внедренческой особой экономической зоны. Для них введены следующие ставки.

Таблица 2

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Налоговая база на каждое физическое? Федеральный бюджет ?

?лицо с нарастающим итогом с начала ? ?

? года ? ?

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? До 280 000 руб. ? 14% ?

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? От 280 001 руб. до 600 000 руб. ?39 200 + 5,6% с суммы, превышающей ?

? ? 280 000 руб. ?

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Свыше 600 000 руб. ? 57 120 руб. + 2,0% ?

? ? с суммы, превышающей 600 000 руб. ?

?????????????????????????????????????????????????????????????????????????

В настоящее время НК РФ предусматривает достаточно много вариантов налогообложения оплаты труда. Можно уплачивать ЕСН 26% (или менее при использовании регрессии) и относить его к расходам при налогообложении прибыли. Можно производить выплаты за счет прибыли после налогообложения, в этом случае нет необходимости начислять ЕСН (ст. 238 НК РФ). Можно перейти на специальный налоговый режим (УСН, ЕНВД), который освобождает от уплаты ЕСН.

Однако специальные режимы могут использовать не все организации, а регрессия начинает проявляться при зарплатах выше 25 000 руб. в месяц (при такой величине заработка среднегодовой процент ЕСН составит не 26%, а 24,9%). По мере роста окладов эффект возрастает, но уменьшается количество работников, труд которых оплачивается столь высоко. Премирование из чистой прибыли также может использоваться достаточно ограниченно.

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы на оплату труда должны включаться:

1) любые начисления работникам в денежной или натуральной формах;

2) стимулирующие начисления и надбавки;

3) компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда;

4) премии и единовременные поощрительные начисления;

5) расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) или коллективными договорами.

Чтобы премия не облагалась ЕСН, она не должна иметь признаков таких выплат. Кроме того, для большинства предприятий этот способ не является более экономным, чем уплата ЕСН. То, что выгоднее уплатить 24% налога на прибыль, чем 26% ЕСН, - миф, т.к. сумма начисленного ЕСН уменьшает налогооблагаемую прибыль, обеспечивая эффект налогового щита. Поэтому данный способ оптимизации налоговой нагрузки на фонд оплаты труда пригоден лишь для предприятий, не уплачивающих налог на прибыль.

Поэтому организации не перестают искать возможности более существенного сокращения налогового бремени для легализованных выплат.

Поскольку по ЕСН предусмотрен ряд льгот для инвалидов, после его введения предприятиям со стороны общественных организаций инвалидов (ООИ) стали поступать предложения воспользоваться этими льготами. Организациям, заинтересованным в снижении налоговой нагрузки на фонд оплаты труда, предлагается заключить с ООИ договор на оказание каких-либо услуг, а также оформить своих работников по договору подряда в эту ООИ.

Предлагаемая схема не приемлема по ряду причин:

1) она носит фиктивный характер и значительно повышает налоговые риски организации. Компетентным органам не составит большого труда установить истинный характер этой сделки, ведь о нем будет осведомлен достаточно широкий круг лиц (работники, оформленные в общественной организации инвалидов);

2) необлагаемые ЕСН выплаты ограничены суммой 100 000 руб. в год (около 8333 руб. в месяц на каждого человека);

3) за свое участие в схеме ООИ назначает определенную плату, которая может быть весьма существенной.

Бывают иные налоговые схемы, использующие льготы для инвалидов, вплоть до перевода всей деятельности организации на дочернее предприятие, учрежденное общественной организацией инвалидов (принадлежащее ей на 100%). Затем такое предприятие передается заинтересованному лицу в доверительное управление. Но в этом случае все виды рисков (претензии налоговых, иных компетентных органов, неисполнение общественной организацией взятых на себя обязательств не вмешиваться в деятельность дочернего предприятия и т.п.) несоизмеримо выше.

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ не являются объектом налогообложения ЕСН вознаграждения, выплачиваемые индивидуальным предпринимателям. Поэтому возник такой способ ухода от ЕСН, как принуждение работников оформлять статус предпринимателей.

Затем организация заключает со своими бывшими работниками гражданско-правовые договоры, а ЕСН и другие налоги предприниматели должны уплачивать сами. При этом работодатель больше не несет по отношению к своим работникам никаких обязанностей, предусмотренных трудовым законодательством. Но и предприниматель, в свою очередь, больше не находится в трудовом подчинении, не обязан соблюдать условия трудового договора и может в любой момент разорвать отношения с организацией.

В этом случае в соответствии со ст. 28 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" индивидуальные предприниматели за себя уплачивают пенсионные взносы в виде фиксированного платежа - не менее 150 руб. в месяц. В то же время полученные по договору с бывшим работодателем суммы будут являться объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц (налоговая база определяется аналогично налоговой базе по налогу на прибыль организаций) или единым налогом (УСН, ЕНВД), а также НДС, если не получено освобождение на основании ст. 145 НК РФ.

При анализе данного варианта необходимо рассматривать работодателя и работника как единую финансовую систему, соотнося их общие налоговые потери с суммой выплат. Работник не согласится обеспечить экономию средств работодателя за счет переложения на себя налогового бремени, в ущерб собственным интересам.